Prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT także po terminie przedawnienia

W przypadku gdy, w wyniku decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego uzupełniająca kwota VAT została wpłacona do skarbu państwa i uwzględniona w korektach pierwotnych faktur to podatnik powinien mieć prawo do ich uwzględnienia i skorzystania z prawa do odliczenia VAT, nawet w przypadku gdy termin na złożenie przedmiotowych korekt już minął – wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 12 kwietnia 2018 r. w sprawie C‑8/17 Biosafe – Indústria de Reciclagens SA przeciwko Flexipiso – Pavimentos SA.

Wskazówki TSUE

Trybunał w przytoczonym wyroku przypomniał, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału prawo podatników do odliczenia od VAT, który są zobowiązani zapłacić, VAT należnego lub zapłaconego z tytułu otrzymanych przez nich towarów i usług stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu VAT ustanowionego przez prawodawcę Unii. Natomiast system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT podlegającego zapłacie lub zapłaconego w ramach całej działalności gospodarczej tego przedsiębiorcy. W konsekwencji wspólny system VAT gwarantuje neutralność wszelkiej działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu VAT.

Trybunał orzekł również, że prawo do odliczenia przewidziane w dyrektywie 2006/112/WE („dyrektywa VAT”) stanowi integralną część mechanizmu VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. W szczególności prawo to przysługuje w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. Jednakże prawo do odliczenia VAT podlega jednak wymogom lub przesłankom o charakterze zarówno materialnym, jak i formalnym.

Natomiast zasady wykonywania prawa do odliczenia VAT, które odpowiadają wymogom lub przesłankom o charakterze formalnym zgodnie z dyrektywą VAT stanowią, iż podatnik w celu dokonania odliczenia musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z wymogami przedmiotowej dyrektywy.

TSUE stwierdził, iż z powyższego wynika, że prawo do odliczenia VAT powstaje w momencie, gdy podatek staje się wymagalny, wykonanie rzeczonego prawa możliwe jest zasadniczo dopiero wtedy, gdy podatnik wejdzie w posiadanie faktury. Zaś prawo do odliczenia VAT wykonywane jest co do zasady w tym samym okresie, w którym powstało, to znaczy z chwilą, gdy podatek stał się wymagalny. Niemniej jednak na podstawie uregulowań dyrektywy VAT podatnik może zostać upoważniony do dokonania odliczenia VAT, nawet jeśli nie wykonał swego prawa w okresie, w którym prawo to powstało, z zastrzeżeniem jednak spełnienia przesłanek i zasad ustalonych przez prawo krajowe.

Trybunał podkreślił jednakże, że możliwość wykonywania prawa do odliczenia VAT bez ograniczenia w czasie byłaby sprzeczna z zasadą pewności prawa, zgodnie z którą podatnik nie może być w nieskończoność narażony na kwestionowanie jego sytuacji podatkowej w zakresie jego praw i obowiązków względem organów podatkowych. Aczkolwiek, biorąc pod uwagę fakt, iż odmowa przyznania prawa do odliczenia stanowi wyjątek od stosowania zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, właściwe organy podatkowe zobowiązane są wykazać w sposób prawnie wymagany, że spełnione zostały obiektywne przesłanki wykazujące istnienie oszustwa lub nadużycia, które uzasadnia tą odmowę. Następnie do sądów krajowych należy kontrola, czy odnośne organy podatkowe wykazały istnienie takich obiektywnych przesłanek.

Odniesienie do stanu faktycznego

Następnie TSUE odnosząc się do stanu faktycznego będącego podstawą wyroku wskazał, iż w wyniku kontroli podatkowej mającej miejsce w 2011 r. portugalskie organy podatkowe określiły wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie VAT w odniesieniu do dostaw towarów, jakie nastąpiły między lutym 2008 r. a majem 2010 r., za które Biosafe błędnie zastosowała obniżoną stawkę VAT zamiast stawki podstawowej. Biosafe dokonała następnie korekty VAT, uiszczając uzupełniającą kwotę VAT oraz wystawiając noty obciążeniowe na rzecz swojego kontrahenta – Flexipiso, które zdaniem sądu odsyłającego stanowiły dokumenty korygujące pierwotne faktury. W niniejszej sprawie sąd portugalski wskazał, że jest pewne, iż błąd co do wyboru mającej zastosowanie stawki VAT należy przypisać Biosafe.

Stanowisko Trybunału

W takich okolicznościach zdaniem TSUE Flexipiso obiektywnie nie miała możliwości wykonać swojego prawa do odliczenia przed korektą VAT dokonaną przez Biosafe, bowiem wcześniej nie dysponowała dokumentami korygującymi pierwotne faktury i nie wiedziała, że należna jest uzupełniająca kwota VAT.

W konsekwencji Trybunał zawyrokował, że:

„Bowiem dopiero w wyniku tej korekty materialne i formalne przesłanki dające prawo do odliczenia VAT zostały spełnione i w konsekwencji Flexipiso mogła wnieść o uwolnienie od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego zgodnie z dyrektywą VAT oraz zasadą neutralności podatkowej. W konsekwencji ze względu na to, że Flexipiso nie wykazała braku staranności przed otrzymaniem not obciążeniowych, oraz wobec braku nadużycia lub zmowy z Biosafe o znamionach oszustwa termin, który rozpoczął bieg od dnia wystawienia pierwotnych faktur i który dla niektórych transakcji upłynął przed dokonaniem tej korekty, nie może zostać skutecznie przeciwstawiony prawu do zwrotu VAT.”

W tym miejscu warto wskazać, że przedmiotowy wyrok powinien mieć istotny wpływ na kształt orzecznictwa polskich sądów administracyjnych, a tym samym na sytuację samych podatników. TSUE wskazał, że nie można ograniczać prawa do odliczenia VAT gdy podatnik nie miał faktycznej możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, jak ma to miejsce w przypadku nieotrzymania faktur korygujących w terminie. Jednym z warunków prawa do odliczenia VAT jest bowiem posiadanie prawidłowo wystawionej faktury lub faktury korygującej.