Usługi dietetyczne a zwolnienie z VAT

W ostatnim miesiącu Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonał weryfikacji i zmiany wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnych dla podatników świadczących szeroko rozumiane usługi dietetyczne. Do tej pory Dyrektor KIS twierdził, że usługi świadczone przez dietetyków działających jako specjaliści medyczni są zwolnione z VAT.  W tym momencie nie jest to jednak oczywiste, a organ interpretacyjny zdaje się uzależniać zwolnienie od spełnienia przesłanki przedmiotowej.

Aby usługi polegające na udzielaniu porad dietetycznych były zwolnione z VAT musi wystąpić spełnienie tzw. przesłanek podmiotowo- przedmiotowych.

Przesłanka podmiotowa

Przesłanka podmiotowa dotyczy podmiotu świadczącego usługi, a więc osoby dietetyka. Dyrektor KIS twierdzi, że pomimo, że zawód dietetyka nie został określony w przepisach jako zawód medyczny, to jednak przepisy określające m.in.: zasady jego wykonywania, zasady związane z uzyskiwaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu, zasady i formy wykonywania zawodu, wskazują, że osoba, która zdobyła wyższe wykształcenie w zakresie dietetyki jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Dyrektor KIS opierając się na wykładni art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT wskazuje, że zwolnienie od podatku VAT świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących osobami wykonującymi zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Zawód dietetyka jest uznawany za zawód medyczny, a w konsekwencji świadczone przez dietetyka usługi mogą potencjalnie korzystać ze zwolnienia na podstawie wskazanego przepisu ustawy o VAT.

Przesłanka przedmiotowa

Jednocześnie Szef KAS podkreślił, że konieczne dla zastosowania zwolnienia jest także spełnienie przesłanki przedmiotowej.

Jeżeli chodzi natomiast o tę przesłankę – warunkiem zwolnienia jest aby świadczone usługi służyły profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Szef KAS wskazuje zatem na cel wykonywanych świadczeń.

Właśnie w kontekście celu nastąpiły zmiany w wydanych wcześniej przez Dyrektora KIS interpretacjach podatkowych. Zmianie podlegały interpretacje:

– z dnia 8 lipca 2024 r. sygn. DOP7.8101.34.2024.FMLM;

– z dnia 9 lipca 2024 r. sygn. DOP7.8101.33.2024.FMLM;

– z dnia 10 lipca 2024 r. sygn. DOP7.8101.40.2024.FMLM.

Usługi wymienione w powyższych wnioskach o interpretację to przykładowo:

– konsultacja dietetyczna online – konsultacja wstępna, przekazanie specjalistycznej diety oraz konsultacja kontrolna;

– wizyty pacjenta w gabinecie;

– wykłady dla grup osób (starszych);

– układanie indywidualnych jadłospisów oraz sprzedaży gotowych jadłospisów, poradników dietetycznych i przepisów w formie ebooków, sprzedaży poradników i szkoleń w formie gotowych nagrań i nagrań audio.

Powyższe zmiany sprowadzają się do rozróżnienia celu w jakim są świadczone usługi. Szef KAS wskazał, że jeżeli adresatem usług są osoby chore, z problemami zdrowotnymi, a usługi te mają charakter profilaktyki i poprawy zdrowia – wówczas stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia  w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT. Tym samym mogą korzystać ze zwolnienia z VAT.

Jeżeli natomiast usługi są świadczone na rzecz osób zdrowych, które chcą zadbać o swoje zdrowie, poprawić nawyki żywieniowe, poprawić lub zachować zdrowie oraz profilaktykę zachorowań, uzyskać wiedzę na temat zdrowej i zbilansowanej diety czy też zadbać o sylwetkę – wówczas zwolnienie z VAT nie przysługuje.

Jeżeli chodzi o usługi polegające na sprzedaży gotowych jadłospisów, poradników dietetycznych i przepisów w formie ebooków, sprzedaży poradników i szkoleń w formie gotowych nagrań i nagrań audio zarówno dla osób z problemami zdrowotnymi jak i osób zdrowych, nie korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT – w tym przypadku pomimo spełnienia przesłanki podmiotowej nie jest spełniona przesłanka przedmiotowa, zatem ww. zwolnienie nie ma zastosowania. Jak bowiem twierdzi Szef KAS świadczone usługi tego rodzaju nie zapewniają możliwości oceny stanu zdrowia konkretnego pacjenta w celu postawienia prawidłowej diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego, dostosowanego do wymogów konkretnej osoby postępowania dietetycznego i terapeutycznego.

W uzasadnieniu zmiany interpretacji Szef KAS powołuje się na szereg wyroków TSUE: które wskazują na cel usług medycznych jako służących diagnozie, opiece oraz leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia (C-106/05 L.u.P GmbH, C-307/01 Peter d´Ambrumenil, C-91/12, PFC Clinic). W kwestii coachingu żywieniowego przytacza natomiast wyrok  C-581/19 Frenetikexito– Unipessoal Lda, w którym stwierdzono, że usługa ta ma zasadniczo cel zdrowotny ale nie musi mieć celu terapeutycznego i tym samym nie jest objęta zwolnieniem dotyczącym opieki medycznej i co do zasady podlega opodatkowaniu VAT.

W zmienionych interpretacjach, pomimo że Szef KAS analizuje usługi świadczone drogą elektroniczną, w żaden sposób ich nie rozróżnia. W tym kontekście zwracamy uwagę, że w przeciwieństwie do możliwości zastosowania stawek obniżonych organy nie kwestionują takiej możliwości, jeżeli spełnione są przesłanki podmiotowo – przedmiotowe. Co istotne Trybunał Sprawiedliwości UE orzekł w wyroku C-48/19 z 5 marca 2020 r. w sprawie X-GmbH, że teleporady zdrowotne mogą być zwolnione, o ile służą celom terapeutycznym. Na tej podstawie można także twierdzić, że usługi dietetyczne świadczone drogą elektroniczną służące celom terapeutycznym (osobom chorym) podlegają zwolnieniu.

Biorąc pod uwagę powyższe można zauważyć, że zmiany w interpretacjach dokonywane przez Szefa KAS idą w zgodzie z orzecznictwem TSUE. Niemniej jednak patrząc na polskie przepisy dotyczące omawianego zwolnienia, które obejmują swoim zakresem także usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce i zachowaniu zdrowia, jest to interpretacja zawężająca. Takie działania wpisują się w tendencje do ograniczania zakresu zwolnień – przykładem takiego zawężającego traktowania jest wydana interpretacja ogólna (z 20 maja 2024 r.) dotycząca opodatkowania VAT świadczeń polegających na przekazywaniu wiedzy w ramach procesu kształcenia, przez osoby fizyczne będące podatnikami na rzecz uczelni, gdzie Ministerstwo Finansów stwierdziło, że nie jest w tym wypadku spełniony warunek podmiotowy zwolnienia (zwolnienie przysługuje bowiem uczelni).

Renata Łapińska
Doradca Podatkowy, Senior Tax Consultant

Renata.Lapinska@dzp.pl